变更投资人转让个人独资企业，一个即将消失的税收筹划（下）

变更投资人转让个人独资企业产生的收入，是财产转让所得，还是经营所得？财产转让所得的税率是20%，经营所得最高税率可以达到35%，巨大的税负差意味着这是个很值得推敲的问题，很值得筹划的业务。

此外，《合伙企业法》第二十二、二十三、二十四、七十三条特意对转让合伙企业财产份额的行为进行了规范，而《个人独资企业法》里没有对转让个人独资企业的表述。需要注意的是，《个人独资企业法》第十七条规定：“个人独资企业投资人对本企业的财产依法享有所有权，其有关权利可以依法进行转让或继承。”这个条款里投资人可以依法转让的并不是整个企业，而是企业的财产。原因是个人独资企业的财产属于投资人个人，而不是个人独资企业。

《个人所得税法实施条例》非常严谨，在财产转让所得中仅仅列举了个人转让合伙企业中的财产份额，而撇开了个人独资企业。这就是变相地表明了态度——不支持将转让个人独资企业作为财产转让所得。
但我们知道，部分地区市场监管部门允许个人独资企业变更投资人，司法实践中法院也认可这种方式转让产权的合法性。（但最高法不认为独资企业名下的所有财产都随投资人变更而发生权属转移，具体请看另一篇文章《通过转让个人独资企业产权进行不动产涉税筹划的产权风险》。）

那个人独资企业变更投资人这种行为应该如何纳税呢？

我认为应该进行个税清算，向主管税务机关结清有关税务事宜。个人独资企业的投资人需要“以其个人财产对企业债务承担无限责任”，如果整体转让企业变更投资人，那么前后两个投资人的责任将很难区分。与此对照的是，《合伙企业法》对合伙人入伙、转让财产份额、退伙前后的责任有详尽的规范。

个人独资企业变更了投资人，无论是从债权人的角度，还是从税收的角度，都有必要进行清算，将相关责任明确到人。

当然，可能是国家税务总局当初没有想到部分地区市场监管部门会允许个人独资企业变更投资人，因此《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的法规》（财税[2000]91号）第十六条仅规定：“企业进行清算时，投资者应当在注销工商登记之前，向主管税务机关结清有关税务事宜。企业的清算所得应当视为年度生产经营所得，由投资者依法缴纳个人所得税。” 这使得基层税务机关在要求原投资人进行个税清算结清税务事宜的底气不足。而且市场监管部门并不会将个人独资企业变更投资人的信息传递给税务机关，也使得变更投资人成为税收筹划的热点。

现在，新《个人所得税法实施条例》对财产转让所得的列举，没有转让个人独资企业，间接表明了国家税务总局对这一业务的态度。可以想象，很可能将有新的规范性文件对此业务的税收征管进行明确。届时，这一筹划策略也将寿终正寝。

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